近日，国家税务总局办公厅公布了对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复。其中第一条是“关于取消不动产司法拍卖公告中由买方承担税费的转嫁条款，统一改为“税费各自承担”的建议”，国家税务总局答复认为：拍卖不动产的税费按照规定由“买卖双方各自负担”的建议，是一种较为合理的做法；同时国家税务总局和最高人民法院对该建议表示赞同，最高人民法院将进一步向各级法院提出工作要求，严格禁止各级人民法院在拍卖公告中要求买受人概括承担全部税费。不动产司法拍卖公告中的买受人概括承担全部税费条款从诞生之日就备受争议，法院和税务机关在处理相关问题时因为法律关系复杂、实际税负负担人异议较大等原因面临的挑战较大。本文拟结合国税总局对该问题的最新答复，对该条款进行分析并提出一些政策建议。

一、不动产司法拍卖买方概况承担全部税费条款中各方利益诉求

从法院的角度来看，主观上法院想加快不动产处置流程。不动产司法拍卖是法院处理相关纠纷的最后一个环节，从立案、一审、二审、执行经历种种司法程序后，终于来到不动产司法拍卖的环节，法院有提高不动产司法拍卖处置效率的利益诉求。

客观上，因为税款计算复杂，法院没有能力也不愿耗费过多精力在税款的计算、审核上。不动产司法拍卖涉及的税种很多，包括增值税、城市维护建设税、教育税附加、地方教育费附加、土地增值税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税等，每一个税种有不同的计税依据和征税逻辑，税基和税率都各不相同，规范各税种的法律、法规、行政性规范和文件也是数不胜数，各地税务机关之间的实际操作更是差异较大。

主观上想加快不动产司法拍卖的进程，客观上因为税款计算复杂繁琐自己不愿算，造成了各级法院在实际操作中想通过买受人概括承担全部税费的方式来解决这一问题。

从买受人的角度来看，买受人参与司法拍卖的最终目的是取得相关不动产的所有权。《物权法》第十四条规定，不动产物权的设立、变更、转让和消灭，依照法律规定应当登记的，自记载于不动产登记簿时发生效力，因此办理相关不动产所有权的变更登记对于买受人来说至关重要。但办理产权变更登记有一个前置程序，就是把相关的税交了才能去办。《契税法》第十一条规定，纳税人办理纳税事宜后，税务机关应当开具契税完税凭证。纳税人办理土地、房屋权属登记，不动产登记机构应当查验契税完税、减免税凭证或者有关信息。未按照规定缴纳契税的，不动产登记机构不予办理土地、房屋权属登记。《土地增值税暂行条例》也规定，纳税人未按照本条例缴纳土地增值税的，土地管理部门、房产管理部门不得办理有关的权属变更手续。为了能够尽快打通关节，将不动产的产权过户到自己的名下，买受人有替出卖人交税尽快办理过户的利益诉求，特别是不太清楚要交多少税的时候。

从税务机关的角度来看，税局对于税收征管的规定和流程是了然于胸的，对于纳税人是谁自然也是清清楚楚的。不动产司法拍卖的被执行方，即资产出卖方，大概率是经营不善，交不起税款的，此时买受人概括承担了全部税费，虽然买受人不是纳税人，但是买受人把税交了，税局自然是不会反对的，因为税款及时入库是税局的首要责任，至于你是什么身份这个可以不去追究。而且税局不仅能收到拍卖环节的税，说不定出买人为了快速过户，会同意把出卖人之前欠的税款甚至税款滞纳金都交了，税局何乐而不为呢？

二、不动产司法拍卖买方概况承担全部税费条款争议很多

在法院的主动要求下，在买受人的被动接受下，不动产司法拍卖买方包税条款得以存续。但在司法实践中，该条款引发的争议很多。前文已经提到，不动产司法拍卖涉及的税费很多，而且税负成本可能很高，以土地增值税为例，土地增值税实行四级累进超率税率，税率最高至60%，如果案涉土地因为资料缺失或者年度久远，可抵扣的成本很少，增值率很可能超过200%,在此情况下，需适用60%的土地增值税税率，仅土地增值税一项的税收负担就特别重。在代为承担的成本不是很高时，买受人基于总体利益的考量会接受概括性买方包税条款，但一旦发现实际承担的税负成本特别高时，大概率会对不动产司法拍卖买方包税条款进行质疑。

质疑的理由主要是围绕买方概括性包税条款是否违反税收法定原则展开。理由大概如下，认为我国税法关于纳税人的规定是明确的，拍卖公告中的买方包税条款强行改变纳税主体，改变法定的纳税义务人的行为是违法的；或对拍卖交易中的税费承担表示认可，但是对拍卖公告中要求买受人承担拍卖之前被执行人欠缴的税款并不认可。

基于理性经济人的考虑，买受人接受了买方包税条款，同样基于理性经济人的考虑，在发现要承担的税费畸高时，买受人也会毫不犹豫的对买方包税条款进行质疑，进而引发纠纷。

三、禁止买方概括承担全部税费有利于提高司法拍卖效率

在买受方无法客观的了解被拍卖不动产涉及的真实税负时，仅仅通过概括性包税条款的约定要求买受方承担本不应由其承担的税费，会使不动产司法拍卖的标的价值变得不透明且不确定，进而会形成劣币驱逐良币的逆淘汰现象，让有购买意向的买受人不敢参与到不动产司法拍卖活动中去。

因此买方概括承担税费条款不仅不能如法院所愿有助于加快不动产司法处置流程，反而在实际执行中，由于过多的税负导致该条款引发的争议很多，大大降低了不动产司法拍卖的效率，没有很好的发挥司法处置盘活资产的社会效果。

而禁止买方概括承担全部税费，由买卖双方各自负担相关的税费，既有明确的法律依据，又会降低税局在税款征收中的执法风险。最重要的是，税费各自承担可以给买受人一个稳定的法律预期，让买受人知道自己负担的税费成本有多少，便于其测算整体收益和成本，由此引发的争议也会大大减少，进而会提高不动产司法拍卖的效率、提升司法处置的实际社会效果。

四、不动产司法拍卖税费承担的路径选择

基于以上分析，笔者认为，买方概括性包税条款虽然有一定的现实可操作性，但是从总体上看，并不利于法院和买受人利益的实现，而且会使税务机关在税款征收时面临执法风险。同时买方概括性包税条款对买受人并不公平，买受人基于税款信息不确定的忧虑，会选择不参与不动产司法拍卖或者在拍卖中压低报价，这样会使得法院的执行周期加长，执行难度增加，也不利于保护债权人的保护。由于司法拍卖涉及的民事法律关系和税收法律关系相互交织，同时涉及多方主体利益，要想解决好这一问题，需要多方通力配合。因此，笔者建议有以下路径可以选择：

1、税务机关与法院应加强协作

国家税务总局对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复中提到：最高人民法院将进一步向各级法院提出工作要求：一是要求各级法院尽最大可能完善拍卖公告内容，充分、全面向买受人披露标的物瑕疵等各方面情况，包括以显著提示方式明确税费的种类、税率、金额等。但法院不是计算税款的专家能手，计算税款明确税费金额还是要靠税务机关。因此，在不动产司法拍卖环节税务机关与法院应加强协作，互通有无。在资产拍出后，法院应将标的物、成交价、被执行人和买受人身份信息等资料函告税务机关，便于税局计算相应税款；税局在收到相关资料后，应及时核算相关税费并函告至法院，并向法院申请从执行款中优先支付税款。

2、买受人可先行代缴税款

禁止买受人概括性承担全部税费，但并不意味着包税约定的当然无效。包税约定广泛存在于民事领域，特别是在商品房买卖中，卖方基于较强势的市场地位，一般会约定本应由自己承担的税费由买受人来承担。在税款金额明确的前提下，如果买受人为了能够早日完成不动产产权过户手续，先行代缴税款也是可行的，可以提高买受人办理资产过户的效率。待过户手续完成后，再来向法院申请税费的退回。